Арендная плата у арендодателя, в том числе переменная

Арендные отношения пользуются огромной популярностью среди субъектов предпринимательской деятельности. Предоставляя «свободное» имущество в аренду, арендодатели с его помощью извлекают дополнительные доходы, а арендаторы, в свою очередь, за определенную плату получают возможность пользоваться чужими объектами движимого или недвижимого имущества.

В настоящей статье мы рассмотрим вопросы учета арендной платы, полученной арендодателем от арендатора.

В соответствии со статьей 614 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) основной обязанностью арендатора является своевременное внесение арендной платы за пользование имуществом в размерах и сроки, предусмотренные договором аренды.

Арендная плата устанавливается в виде:

– определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

– установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

– предоставление арендатором определенных услуг;

– передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

– возложение на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

Наиболее распространенным видом является установление арендной платы в виде твердых платежей, вносимых периодически или единовременно.

По договору аренды может передаваться сразу несколько объектов. В этом случае, арендная плата может устанавливаться как в целом за все переданное имущество в аренду, так и за каждый объект в отдельности. Во избежание в дальнейшем разногласий между сторонами договора, арендную плату лучше установить отдельно по каждому переданному в аренду объекту.

Переменная арендная плата, устанавливаемая ежемесячно, по соглашению сторон, с целью компенсации коммунальных платежей, по мнению автора, не полностью соответствует законодательству. Одновременно, с точки зрения налоговых органов, при такой арендной плате арендодатель сможет признать только расходы на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемые на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии, потребленные им непосредственно, без учета потребленных арендаторами (Письмо УФНС Российской Федерации по Московской области от 13 ноября 2006 года № 21-25-И/1372). В отличие от арендатора, который имеет право включить в состав расходов, принимаемых при налогообложении прибыли, как постоянную, так и переменную составляющую арендной платы (Письмо УФНС Российской Федерации по Московской области от 13 ноября 2006 года № 21-25-И/1372).

Согласно Информационному письму Президиума ВАС Российской Федерации от 11 января 2002 года № 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой», в пункте 11 которого пояснено, что при применении пункта 3 статьи 614 ГК РФ судам необходимо исходить из того, что в течение года должно оставаться неизменным условие договора, предусматривающее твердый размер арендной платы либо порядок (механизм) ее исчисления. Арендатор обратился в арбитражный суд с иском к арендодателю о признании недействительным условия договора аренды, предусматривающего ежеквартальное повышение арендодателем размера арендной платы путем ее индексации с учетом инфляции, так как это условие противоречит императивной норме пункта 3 статьи 614 ГК РФ, устанавливающей возможность изменения размера арендной платы не чаще одного раза в год. Но суд, правда только в рассматриваемом случае, установил, что определение ставки арендной платы в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, означает установление механизма ее исчисления. Такое определение размера арендной платы имеет целью устранение неблагоприятных последствий инфляции. Изменение курса иностранной валюты не означает изменения размера арендной платы в соответствии с пунктом 3 статьи 614 ГК РФ. В итоге, получается, что для внедрения переменной арендной платы необходимо иметь четкий алгоритм ее расчета, прописанный в договоре, в противном случае, легко проиграть судебное дело.

Сроки внесения арендной платы определяются договором. При этом стороны могут предусмотреть любой порядок ее внесения: ежемесячно, ежеквартально, один раз в год, путем внесения предварительной оплаты или с отсрочкой платежа.

Пунктом 3 статьи 614 ГК РФ предусмотрено, что арендная плата может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год. При этом размер арендной платы может как увеличиваться, так и уменьшаться.

Арендатор вправе потребовать уменьшение арендной платы в случае:

– если в силу обстоятельств, за которые он не отвечает, условия пользования, предусмотренные договором аренды, или состояние имущества существенно ухудшились;

– если арендодателем нарушены условия проведения капитального ремонта имущества, сданного в аренду;

– если арендодатель не предупредил арендатора о правах третьих лиц на имущество при заключении договора аренды.

В случае существенного нарушения арендатором сроков внесения арендной платы арендодатель вправе потребовать от него досрочного внесения арендной платы в установленный арендодателем срок. При этом арендодатель не вправе требовать досрочного внесения арендной платы более чем за два срока подряд (пункт 5 статьи 614 ГК РФ).

Арендная плата в бухгалтерском учете.

Порядок отражения в учете арендодателя арендных платежей зависит от того, является эта деятельность основной или нет.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (Приказ Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99» (далее – ПБУ 9/99)) в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получения которых связано с этой деятельностью (арендная плата).

Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению (Приказ Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению») для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычным видом деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним, предназначен счет 90 «Продажи».

Выручка по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации) отражается по счету 90 «Продажи» субсчет 90-1 «Выручка».

Если предоставление активов в аренду не является основным видом деятельности организации, то согласно пункту 7 ПБУ 9/99 поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, признаются прочими доходами, и отражаются по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы».

В этом случае, расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации признаются прочими (пункт 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (Приказ Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99»)).

Для того, чтобы определить к какому виду деятельности отнести операции по передаче имущества в аренду, необходимо обратиться к пункту 4 ПБУ 9/99.

В соответствии с указанным пунктом в бухгалтерском учете организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями, исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Иными словами, организация должна самостоятельно решить к какому виду деятельности относятся операции по передаче имущества в аренду, и закрепить это в учетной политике организации. Данное условие определяется Уставом организации, где чаще всего сдача имущества в аренду предусмотрена как вид деятельности, соответственно арендодатель признает поступления доходами от обычных видов деятельности.

Если арендная плата будет отражаться организацией в бухгалтерском учете в качестве доходов от обычных видов деятельности, то в учете делаются следующие записи:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит счета 90-1 «Выручка» – отражена сумма арендных платежей, подлежащих получению;

Дебет счета 90-3 «Налог на добавленную стоимость» Кредит счета 68-2 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» – отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

Дебет счета 51 «Расчетные счета» Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – отражены денежные средства, поступившие от арендатора.

Перечисленная единым платежом за весь период действия договора аренды, арендная плата рассматривается как предварительный платеж и учитывается на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Расчеты по предварительной оплате».

Если арендная плата отражается в учете арендодателя в составе прочих доходов, то в учете делаются следующие записи:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по арендной плате» Кредит счета 91-1 «Прочие доходы» – отражено начисление арендной платы, подлежащей к получению;

Дебет счета 91-2 «Прочие расходы» Кредит счета 68-2 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» – начислен НДС;

Дебет счета 51 «Расчетные счета» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по арендной плате» – отражены денежные средства, поступившие от арендатора.

Единовременно перечисленная сумма арендной платы организации, в которой передача активов в аренду не является основным видом деятельности, учитывается на счете 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

На субсчете 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.

Сумма доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, отражается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами, а по дебету – суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.

Аналитический учет на счете 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» ведется по каждому виду дохода.

Арендная плата признается в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и при наличии условий, перечисленных в пункте 12 ПБУ 9/99:

– организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

– сумма выручки может быть определена;

– имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из перечисленных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Пример.

Организация заключила договор аренды оборудования сроком на три месяца. Сумма арендной платы в месяц составляет 17 700 рублей (в том числе НДС – 2 700 рублей).

Арендная плата в сумме 53 100 рублей (в том числе НДС – 8 100 рублей) перечислена арендатором сразу за весь период действия договора аренды.

Организация – арендодатель использует следующие субсчета рабочего плана счетов:

62-1 «Расчеты по арендной плате»;

62-2 «Расчеты по предварительной оплате».